Skopiuj link
Podatnicy wykorzystujący do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2014, poz. 312), tj. samochody osobowe oraz inne niż samochody osobowe pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
- 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
- 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
- 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg,
od 1 lipca 2015 r. mają możliwość odliczania podatku naliczonego od paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu ww. pojazdów.
Odliczenie VAT od paliwa do ww. pojazdów w świetle art. 86a ust. 1 ustawy o VAT jest ograniczone do 50% kwoty podatku, co do zasady, wynikającego z faktury otrzymanej przez podatnika. Pozostała część podatku zawarta w fakturach zakupu (bądź pozostała część podatku przy WNT, imporcie usług, czy dostawie towarów dla której podatnikiem jest nabywca) będzie zwiększała koszty uzyskania przychodów.
Jaką część podatku i wartości netto od nabytego od 1 lipca 2015 r. paliwa należy wykazać w deklaracji VAT-7 (VAT-7K, VAT-7D) – pozycja 43 – wartości netto zakupów oraz pozycja 44 – podatek naliczony?
W części D2 ww. deklaracji wskazano, że podatnik wykazuje nabycie towarów i usług oraz podatek naliczony z uwzględnieniem korekt. Wykazując podatek naliczony do odliczenia w deklaracji (pozycja 44) podatnik jest obowiązany wykazać wyłącznie tę jego część, która daje podatnikowi zgodnie z przepisami ustawy prawo do odliczenia podatku.
Problem pojawia się z wypełnieniem pozycji 43 deklaracji, która ma wskazywać wartość netto nabycia.
Czy w tej pozycji również należy uwzględnić wartość netto nabytych towarów i usług z uwzględnieniem (analogicznie jak przy wypełnianiu pozycji 44 deklaracji) brzmienia art. 86a ust. 1 ustawy o VAT?
Zgodnie z załącznikiem nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 18 czerwca 2015 r. w sprawie wzorów deklaracji dla podatku od towarów i usług (Dz.U. 2015, poz. 914) będącym objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D) w części D. deklaracji rozliczanie podatku naliczonego wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja. Należy podkreślić, że powyższe objaśnienia zostały opublikowane w formie rozporządzenia będącego aktem normatywnym powszechnie obowiązującym. Wynika z nich, że w części D. deklaracji wykazuje się wyłącznie wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Termin „wyłącznie” został przez normodawcę użyty na samym początku wyliczenia (wartość towarów i usług oraz kwotę podatku naliczonego) wskazując, że dotyczy on zarówno wartości netto towarów i usług oraz kwoty podatku naliczonego do odliczenia. Jednak nie należy w deklaracji ujmować całej wartości netto oraz całej kwoty podatku, lecz jak wskazuje rozporządzenie jedynie „w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego”. Gdyby normodawca chciał, aby w deklaracji wykazywać pełną wartość netto towarów i usług, a jedynie kwota podatku byłaby zmniejszona w związku z treścią przepisów art. 86-92 ustawy o VAT treść tych objaśnień byłaby następująca: „w części D. deklaracji rozliczanie podatku naliczonego wykazuje się wartość towarów i usług oraz wyłącznie kwotę podatku naliczonego (z uwzględnieniem korekt) w takiej wysokości, w jakiej podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86-92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w okresie rozliczeniowym, za który składana jest deklaracja”. Nacisk normodawcy zostałby położony na słowo „wyłącznie” związane bezpośrednio z kwotą podatku naliczonego. Natomiast w Objaśnieniach do deklaracji termin „wyłącznie” odnosi się zarówno do wartości netto towarów i usług oraz kwoty podatku naliczonego.
Oznacza to, że dokonując rozliczenia wartości netto nabytego paliwa oraz kwoty podatku naliczonego w deklaracji należy uwzględnić zakres prawa do doliczenia podatku. Jedynie więc część wartości netto transakcji, jak i część podatku naliczonego zostanie wykazana w deklaracji VAT w pozycjach 43 i 44.
Powyższe potwierdzają interpretacje indywidualne organów skarbowych. Chociaż dotyczą one ograniczonego prawa do odliczenia podatku na podstawie art. 90 ustawy o VAT, a nie art. 86a ustawy o VAT, to jednak zasada odliczenia i sposób wykazywania zakupów w deklaracji jest identyczna. W indywidualnej interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2013 r. nr IPPP2/443-522/13-2/RR stwierdzono: „iż w części D.2. deklaracji dla podatku od towarów i usług, w poz. 39 i w poz. 41 (wariant VAT-7(14)), a w deklaracji wariant VAT-7(13) w poz. 49, 51 – Wnioskodawca powinien wykazywać wartość netto nabytych towarów i usług, odpowiadającą podatkowi naliczonemu przysługującemu do odliczenia. W przypadku zakupów służących zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i zwolnionej – z uwagi na treść objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług – w ww. pozycjach Wnioskodawca powinien wykazywać wartość netto nabytych towarów i usług, wyliczoną wg obowiązującej proporcji wykorzystywanej do ustalenia wysokości podatku naliczonego podlegającego odliczeniu (a więc wartość wyliczoną według struktury sprzedaży)”. To samo potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 9 października 2013 r. nr ILPP2/443-639/13-3/JK, gdzie wskazano: „że w części D.2. deklaracji VAT-714), w poz. 39 i w poz. 41, Wnioskodawca powinien wykazywać tylko taką wartość netto nabytych towarów i usług (w poz. 39 zaliczanych u podatnika do środków trwałych, a w poz. 41 – pozostałych), w jakiej przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego lub zwrot podatku naliczonego”.
Powyższy sposób wykazywania w deklaracji zakupów netto i podatku VAT dotyczy także podatników dokonujących innych zakupów (niż paliwo) dotyczących pojazdów samochodowych, w stosunku do których przysługuje podatnikowi ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku naliczonego, np. usług serwisowych, części zamiennych, czy opłat autostradowych i parkingowych.
Jeśli jednak podatnicy złożyli w urzędzie skarbowym w stosunku do ww. pojazdów druk VAT-26 i prowadzą ewidencję przebiegu pojazdu, wykorzystując samochody wyłącznie do działalności gospodarczej ograniczenie w prawie do odliczenia nie ma zastosowania (oczywiście jeżeli nie wykorzystują takiego pojazdu do czynności zwolnionych i opodatkowanych).
Wojciech Zajączkowski