Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która dystrybuuje subskrypcje programów komputerowych (czasami określane mianem licencji czasowych), których producentem jest Spółka z USA. Spółka dokonuje zakupu subskrypcji od innego dystrybutora z siedzibą w Polsce lub zagranicą.
Subskrypcja to usługa, polegająca na umożliwieniu przez Producenta bezpośrednio klientom końcowym (użytkownikom programu komputerowego), użytkowania oprogramowania komputerowego przez określony czas. Klient może zakupić Subskrypcję na okres: miesiąca, kwartału, roku, 2 lat i 3 lat. W ramach okresu subskrypcyjnego Klient ma dostęp do najnowszych wersji oprogramowania, gdyż nabywcy Subskrypcji otrzymują w tym czasie możliwość aktualizacji nabytego wcześniej oprogramowania oraz inne usługi, dostępne wyłącznie dla subskrybentów.
Subskrypcja jest udostępniana drogą elektroniczną bezpośrednio przez Producenta Klientowi wskazanemu przez Spółkę. Producent dostarcza Klientowi oraz Spółce drogą mailową informację o dacie zrealizowania zamówienia dla wskazanego Klienta, tj. o dacie uruchomienia i postawienia usługi Subskrypcji do dyspozycji dla tego Klienta.
Za zakupy Subskrypcji dokonane od innego Dystrybutora Spółka otrzymuje od niego faktury z określonym terminem płatności, obejmujące jednorazową płatność stanowiącą całkowitą cenę zakupu Subskrypcji. Na fakturach „zakupu” Dystrybutor zamieszcza datę zrealizowania zamówienia dla wskazanego Klienta, tj. początkową datę uruchomienia i postawienia do dyspozycji usług Subskrypcji dla tego Klienta. Na fakturze „zakupu” Subskrypcji zamieszcza się również informację o okresie jej obowiązywania.
Na podstawie otrzymanych faktur, Spółka, jako podmiot pośredniczący, wystawia faktury „sprzedaży” dla Klientów z określonym terminem płatności, obejmujące jednorazową płatność stanowiącą całkowitą cenę sprzedaży Subskrypcji.
Spółka zadała następujące pytania:
- Jaką datę należy przyjąć za moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług Subskrypcji przeznaczonej dla Klienta innego niż Spółka oraz importu usług Subskrypcji przeznaczonej bezpośrednio dla Spółki (Spółka byłby użytkownikiem końcowym)?
- Z jaką datą powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu Subskrypcji przeznaczonej dla Klienta innego niż Spółka oraz przeznaczonej bezpośrednio dla Spółki otrzymanych od Dystrybutora krajowego?
- Jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży przez Spółkę Subskrypcji na rzecz Klienta z siedzibą w Polsce?
Zdaniem Spółki:
Ad. 1)
Pomimo, że zgodnie z przepisem art. 8 ust. 2a ustawy o VAT przyjmuje się fikcję prawną, że Dystrybutor jako pośrednik również świadczy tę usługę jak Producent, to jednak inny jest charakter wykonywanej przez niego usługi, gdyż w żadnym momencie nie ma ona cech usługi ciągłej. Usługa Dystrybutora w zakresie Subskrypcji na rzecz Spółki jest wykonana całkowicie już w dacie udostępnienia wskazanemu przez Spółkę Klientowi logowania do systemu serwisowego. Na tym etapie kończy się rola Dystrybutora, jako podmiotu świadczącego usługę. Po tej dacie Dystrybutor nie wykonuje już bowiem w tej sprawie żadnych czynności, ani nie ponosi z tego tytułu jakichkolwiek kosztów.
Tak więc, w ocenie Spółki, nabycie Subskrypcji od Dystrybutora zagranicznego stanowi import usług. Import usług Subskrypcji, niezależnie od tego czy jest przeznaczona dla Klienta innego niż Spółka, czy też bezpośrednio dla Spółki, Spółka powinna rozpoznać i opodatkować już w pierwszym dniu udostępnienia użytkownikowi końcowemu możliwości logowania do portali, a nie w dacie końcowej zakończenia tego świadczenia przez rzeczywistego wykonawcę – usługi wykonywanej na przestrzeni określonego okresu czasu.
Natomiast, jedynie jeżeli Spółka będąc rzeczywistym użytkownikiem programu komputerowego, zakupiłby Subskrypcję bezpośrednio od Producenta, to tylko w takim wypadku import usług Subskrypcji Spółka powinna rozpoznać i opodatkować w dacie końcowej zakończenia tego świadczenia – usługi wykonywanej na przestrzeni określonego okresu czasu. Z tymże, że jeżeli usługa ta ma być świadczona w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznać należy ja za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
Ad. 2)
Zdaniem Spółki, również w przypadku nabycia Subskrypcji za pośrednictwem Dystrybutora krajowego w celu dalszej odsprzedaży tej usługi do Klienta końcowego lub w celu wykorzystania jej do własnych celów, obowiązek podatkowy powstaje w dacie udostępnienia przez Producenta możliwości korzystania z usług objętych subskrypcją użytkownikowi końcowemu. Ponieważ Dystrybutor poza dokonaniem odsprzedaży przedmiotowej Subskrypcji nie wykonuje już w tej sprawie żadnej innej czynności i w tej dacie usługę należy uznać za wykonaną.
Zatem Spółka będzie mogła dokonać odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego w fakturach zakupu otrzymanych od Dystrybutora krajowego w rozliczeniu za okres, w którym przypada data udostępnienia użytkownikowi końcowemu możliwości korzystania z zakupionych usług Subskrypcji, pod warunkiem posiadania przedmiotowej faktury „zakupu”.
Ad. 3)
W dacie rozpoznania na gruncie podatku od towarów i usług transakcji zakupu usługi Subskrypcji od Dystrybutora przeznaczonej dla Klienta Spółka powinna rozpoznać i opodatkować odsprzedaż tej usługi Klientowi końcowemu. Mimo, że nabywca tej usługi (Klient) będzie miał możliwość korzystania z niej przez czas określony w umowie lub fakturze, to cała usługa świadczona przez Spółkę działającą wyłącznie jako dystrybutor (pośrednik) zostanie „wykonana” już w dacie (w pierwszym dniu) udostępnienia przez rzeczywistego świadczeniodawcę usługi (Producenta) możliwości korzystania z usług objętych Subskrypcją. Definitywnie w tej dacie kończy się rola pośrednika (Spółki) w świadczeniu tej usługi i po tej dacie nie będzie on już wykonywał żadnych czynności, ani nie będzie ponosił z tego tytułu innych kosztów poza opodatkowanym już zakupem usług Subskrypcji.
Jednak powyższe będzie podlegać modyfikacji, jeżeli Klient przed wykonaniem usługi dokona w całości lub części zapłaty, w szczególności poprzez przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę. W takim wypadku, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania zapłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Spółki za prawidłowe i stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Spółki.
oprac.: Wojciech Zajączkowski