Skopiuj link
Powyższe jest spowodowane zmianą wprowadzoną do ustawy o VAT ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych.
Jednakże w okresie przejściowym (przełom czerwca i lipca br.) kwestie opodatkowania towarami z załącznika nr 11 do ustawy będą regulowane w sposób szczególnym przepisami przejściowymi, w szczególności art. 3 i art. 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej w przypadku uiszczenia przed dniem 1 lipca 2015 r. całości lub części zapłaty na poczet dokonanej od tego dnia dostawy towarów, dla której podatnikiem od dnia 1 lipca 2015 r. przestał być nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, do tej dostawy stosuje się przepis art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym. Powyższy przepis dotyczy sytuacji, w której podatnik zwolniony dokona przedpłaty należności na poczet dostaw towarów z załącznika nr 11 jeszcze w czerwcu br., natomiast dostawa tych towarów nastąpi od lipca. W tej sytuacji sprzedawca, który pierwotnie wystawił fakturę zaliczkową bez podatku z adnotacją „odwrotne obciążenie” w chwili dokonywania dostawy na rzecz podatnika zwolnionego powinien w myśl obowiązującego od 1 lipca 2015 r.
art. 17 ust. 1 pkt 7 lit. b ustawy o VAT opodatkować transakcję podatkiem VAT. Jednakże ww. przepis przejściowy wskazuje, że w tej sytuacji nadal stosuje się przepisy w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca 2015 r. Oznaczać to będzie, że sprzedawca pomimo dokonywania dostawy od 1 lipca na rzecz podatnika zwolnionego wystawi fakturę ostateczną bez podatku VAT z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Zobowiązanym do rozliczenia podatku w tej sytuacji pozostanie, na zasadzie wyjątku, podatnik zwolniony od podatku. Rozliczenie podatku od pozostałej części należności zostanie dokonane przez nabywcę za okres dokonania dostawy towarów.
Ustęp 2 art. 3 ustawy zmieniającej stanowi, że w przypadku uiszczenia przed dniem 1 lipca 2015 r. całości lub części zapłaty na poczet dokonanej od tego dnia dostawy towarów, dla której podatnikiem od dnia 1 lipca 2015 r. stał się nabywca zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, korekty rozliczenia tej zapłaty dokonuje się w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy tych towarów. Przepis ten dotyczyć będzie sytuacji, gdy nabywca towarów, które do dnia 30 czerwca 2015 r. nie były objęte odwrotnym obciążeniem, dokonał przed lipcem br. przedpłaty na poczet dostawy towarów, które od 1 lipca br. znajdą się w wykazie towarów objętych odwrotnym obciążeniem w załączniku nr 11 np. aluminium, cynk, cyna ołów, nikiel nieobrobione plastycznie, czy arkusze żeberkowane ze stali niestopowej. Pierwotna przedpłata była opodatkowana na zasadach ogólnych stawką 23% przez sprzedawcę. Kwota podatku powinna więc figurować na fakturze zaliczkowej. Jednakże w chwili dostawy towaru od 1 lipca 2015 r. towar ten będzie podlegał odwrotnemu obciążeniu. Sprzedawca w takiej sytuacji powinien po pierwsze wystawić fakturę korygującą do wcześniejszej faktury zaliczkowej. Faktura ta korygować będzie jedynie kwotę podatku VAT „in minus”. Kwota podatku powinna zostać zwrócona nabywcy a dostawca o kwotę tę pomniejszy kwotę podatku należnego za okres dokonania dostawy towaru. Sprzedawca następnie powinien wystawić fakturę końcową, ponad kwotę zaliczki, w której nie będzie wykazana stawka podatku ani kwota podatku, z adnotacją „odwrotne obciążenie”. Taka konstrukcja przepisu (pomimo trudności interpretacyjnych dotyczących momentu powstania prawa do odliczenia w takiej sytuacji, momentu obowiązku podatkowego oraz niejednoznaczności terminu „korekta rozliczenia tej zapłaty”) powinna skutkować u nabywcy zmniejszeniem podatku naliczonego w związku z otrzymana korektą faktury zaliczkowej, naliczeniem podatku należnego od całej wartości transakcji oraz równocześnie (u podatników posiadających pełne prawo do odliczenia podatku) wykazaniem podatku naliczonego, który wynikał z wykazanego podatku należnego przy odwrotnym obciążeniu. Dokonanie takiej korekty u nabywcy i u sprzedawcy powinno skutkować rozliczeniem korygowanych wartości w rozliczeniu za okres, w którym dokonano dostawy tych towarów. Nie jest jasne, czy nabywca powinien dokonać korekty podatku naliczonego nawet wówczas, gdy nie będzie w posiadaniu faktury korygującej podatek od zaliczki. Wydaje się, że tak, bowiem przy odwrotnym obciążeniu brak faktury zakupowej nie zwalnia nabywcy z konieczności rozliczenia podatku należnego i ewentualnego odliczenia podatku naliczonego. Dostawca natomiast powinien dokonać korekty faktury zaliczkowej również w rozliczeniu za okres, w którym dokonał dostawy tych towarów. I tu nie unormowano jednoznacznie, czy skorygowanie pierwotnie wykazanego podatku należnego na fakturze zaliczkowej powinno być dokonane za ww. okres po potwierdzeniu otrzymania korekty faktury zaliczkowej przez nabywcę, czy też takie potwierdzenie od nabywcy jest zbędne, aby sprzedawca podatek należny od zaliczki mógł zmniejszyć. W mojej ocenie przepis ten (art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej) będzie przepisem szczególnym wobec art. 29a ust. 13 w związku z ust. 14 ustawy o VAT, bowiem art. 29a ust. 13 odsyła do ust. 10 pkt 1-3, które regulują inne sytuacje niż powyższa, i stanowić będzie samoistną podstawę prawną do obniżenia podatku należnego.
Wojciech Zajączkowski