Skopiuj link
W wyniku rozbieżności w ww. orzeczeniach aparatu skarbowego Minister Finansów, korzystając z możliwości wskazanych przez ustawodawcę w art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, winien porządkować i ujednolicać sposób interpretacji przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej.
Ostatnią z interpretacji ogólnych dotyczących podatku od towarów i usług Ministra Finansów jest interpretacja z dnia 29.11.2011 r. Nr PT1/033-19-762/EFU/2011/1196 dotyczącej usług badań lekarskich zlecanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez uprawnione podmioty, np. Policję. Wskazano w niej, że ww. czynności są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednoznacznie rozstrzygnięty problem, który niejednokrotnie pojawiał się w interpretacjach indywidualnych i był rozstrzygany diametralnie odmiennie np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 kwietnia 2011 r. Nr IBPP4/443-139/11/AŚ (opodatkowanie) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lipca 2011 r. Nr IPTPP1/443-115/11-2/IG (zwolnienie), nie spowodował, jak mogłoby się wydawać, rozwiązania wszystkich problemów z tą tematyka związanych.
Pierwszym z nich to ustalenie sposobu postępowania przez podmioty lecznicze z fakturami dokumentującymi ww. usługi wystawionymi przed dniem wydania wskazanej interpretacji ogólnej w sytuacji, gdy zostały one opodatkowane.
Najprostszym rozwiązaniem byłoby niekorygowanie nieprawidłowo wystawionych faktur. Policja, jak i inny organ zlecający tego typu badania nie odliczy przecież podatku naliczonego nie nabywając tego typu usług do czynności opodatkowanych. Ponadto, w razie konieczności korekty, może być problem z ustaleniem ceny ww. usługi, tj. czy wartość netto powinna być powiększona o należny podatek, czy też, wobec skorygowania w tej części faktury, ostateczna cena powinna być wykazana w pierwotnej wartości netto transakcji.
Czy z ogólnej interpretacji Ministra Finansów wynika, że korekta taka nie musi być dokonana przez podmioty lecznicze? Niestety nie. Co prawda, Minister Finansów nie wypowiedział się jednoznacznie w tej sprawie, to jednak należy uznać, że brak odniesienia się w tej interpretacji do czynności, które już zostały zafakturowane oznacza, iż Minister Finansów nie przewiduje możliwości pozostawienia nieprawidłowych faktur w obrocie gospodarczym. Wyjaśnieniu wątpliwości mogą być również pomocne poprzednie interpretacje ogólne Ministra Finansów, np. w interpretacji ogólnej z dnia 2 maja 2011 r. Nr PT3/033/2/188/LWA/11/569 dotyczącej złomu wskazano: „biorąc pod uwagę dotychczasową niejednolitość praktyki i stosowania przepisów prawa podatkowego w zakresie tzw. złomu akumulatorowego informuję, iż dokonana wykładnia przepisów prawa podatkowego nie wywołuje konsekwencji wobec rozliczeń dokonanych uprzednio w odniesieniu do tego złomu w sposób odmienny od wyżej przedstawionego”. Analogicznie rozwiązano problem z transakcjami dokonywanymi w ramach wspólnot mieszkaniowych, a zaistniałymi przed wydaniem interpretacji ogólnej z dnia 21 czerwca 2011 r. Nr PT8/033/IO1/AEW/11/PT-571. Wskazano w niej, że: „biorąc pod uwagę dotychczasową niejednolitość praktyki i interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie będącym przedmiotem niniejszej interpretacji ogólnej informuję, iż dokonana wykładnia przepisów prawa podatkowego nie wywołuje konsekwencji wobec rozliczeń pomiędzy wspólnotą mieszkaniową a właścicielami lokali dokonanych uprzednio w sposób odmienny od wyżej przedstawionego”. Brak takiego odniesienia w interpretacji z dnia 29 listopada 2011 r. wskazuje, że wcześniejsze transakcje rozliczone nieprawidłowo (które zostały opodatkowane) należy skorygować.
Pojawia się jednak jeszcze jedna kwestia, która może powodować kolejne wątpliwości u wystawców faktur dokumentujących ww. czynności. Ponieważ usługi te zostały opodatkowane, a w świetle ww. interpretacji ogólnej powinny być zwolnione od podatku, to czy usługi te błędnie zafakturowane winny zostać wliczone do licznika i mianownika, czy też wyłącznie do mianownika proporcji wskazanej w art. 90 ust 3 ustawy o VAT. Proporcji, na podstawie której podmioty lecznicze korygują za poprzedni rok podatek naliczony, a proporcja ta będzie również proporcją wstępną dla zakupów dokonywanych w związku z działalnością zwolnioną i opodatkowaną w 2012 r. Zgodnie bowiem z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Ustawodawca określając jakie czynności mają się znaleźć w liczniku wskazanego ułamka posługuje się pojęciem „obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego”. Należy więc odpowiedzieć na pytanie, czy czynności, które, jak wynika z ww. interpretacji, są zwolnione od podatku, a zostały omyłkowo opodatkowane przez podatnika dają prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mojej ocenie odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być negatywna. Podatnik błędnie opodatkowując daną czynność nie spowoduje, że w związku z tą czynnością przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Wynika to również z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w świetle którego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże o tym, czy czynność jest opodatkowana nie decyduje podatnik, lecz obowiązujące przepisy, a przepisy te usługi medyczne, co do zasady, klasyfikują jako czynności zwolnione od podatku. Błędne postępowanie podatnika w tym zakresie tego faktu nie zmieni. Pośrednio za taką interpretacją ww. przepisów może świadczyć również brzmienie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.
W konsekwencji, w mojej ocenie, błędnie zafakturowane usługi medyczne, pomimo że zostały opodatkowane winny zostać ujęte przy obliczaniu proporcji jedynie w mianowniku ułamka, obniżając niestety współczynnik odliczenia podatku naliczonego.
Zobacz szkolenie: