Skopiuj link
Stan faktyczny orzeczenie TSUE:
Spółka TNT wystawia faktury swoim klientom raz w tygodniu. W wypadku niektórych klientów, odbiorców licznych świadczeń, faktury wystawiane są z uzgodnioną częstotliwością. Faktury obejmują wszystkie usługi wykonane dla określonego klienta w konkretnym okresie rozliczeniowym. Spółka uwzględniała obrót wynikający z każdej faktury w okresie rozliczeniowym, w którym została ona wystawiona.
W związku z tym spółka TNT nie dzieliła usług objętych fakturą na usługi pocztowe z jednej strony (objęte obowiązkiem podatkowym powstającym według reguły wynikającej z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT – z chwilą wystawienia faktury), a usługi transportowe i spedycyjne z drugiej (dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT), w celu ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego. Ponieważ faktury wystawiane są najpóźniej w ostatnich dniach okresu rozliczeniowego, podatek z tytułu usług wykonanych w określonym miesiącu był ujmowany w rejestrach i deklaracji z tytułu podatku VAT składanej za miesiąc wykonania usługi.
W interpretacji indywidualnej z dnia 14 grudnia 2009 r. Minister Finansów uznał stanowisko spółki TNT za nieprawidłowe. Zdaniem Ministra Finansów w odniesieniu do świadczonych przez spółkę usług pocztowych obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, określonych w art. 19 ust. 1 i 4 ustawy o podatku VAT. W odniesieniu do pozostałych usług (transportowych i spedycyjnych) moment powstania obowiązku podatkowego należy określać na podstawie art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku VAT. Zdaniem tego organu podatek powinien być wykazany w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy, a nie za miesiąc, w którym wystawiono fakturę dokumentującą wykonanie usługi.
Wyrokiem z dnia 30 września 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę spółki TNT, która wniosła kasację do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do TSUE z pytaniami prejudycjalnymi dotyczącymi zgodności polskich przepisów dotyczących obowiązku podatkowego z przepisami dyrektywy 2006/112.
TSUE w ww. orzeczeniu stwierdził, że unormowanie wynikające z art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy o VAT zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje najpóźniej z upływem 30 dni od dnia wykonania usługi, o ile wcześniej nie nastąpi zapłata, jest niezgodne z dyrektywą VAT. Takie sformułowanie przepisu oznacza bowiem połączenie brzmienia art. 66 lit. b) tej dyrektywy z okresem czasu, po upływie którego podatek staje się wymagalny.
Wskazać należy, że art. 66 dyrektywy 2006/112, który był przedmiotem interpretacji dokonanej przez TSUE wskazuje, że w drodze odstępstwa od art. 63, 64 i 65, państwa członkowskie mogą postanowić, że VAT staje się wymagalny dla określonych transakcji lub dla określonych kategorii podatników w jednym z następujących terminów:
- nie później niż z datą wystawienia faktury;
- nie później niż w momencie otrzymania zapłaty;
- jeżeli faktura nie została wystawiona lub została wystawiona z opóźnieniem, w określonym terminie od daty zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego.
TSUE stwierdził, że ustawodawca (unijny) nie dopuścił, by państwo członkowskie, które wybiera opcję określoną w art. 66 lit. b) dyrektywy VAT, wskazywało okres czasu, po upływie którego podatek staje się wymagalny. Co więcej, zastosowanie art. 66 lit. c) dyrektywy VAT i określonego tam terminu może się wiązać jedynie z zastosowaniem jej art. 66 lit. a), jako że termin ten jest uzależniony od braku faktury lub jej wystawienia z opóźnieniem, a nie od braku lub spóźnionego otrzymania zapłaty.
Oznacza to, że dyrektywa dopuszcza możliwość określenia obowiązku podatkowego (poza regułą ogólną, kiedy to obowiązek powstaje z momentem dostawy towarów lub wykonania usługi oraz oczywiście poza zaliczkami podlegającymi opodatkowaniu) poprzez moment wystawienia faktury, a jeżeli faktura nie została wystawiona lub została wystawiona z opóźnieniem, w określonym terminie od daty zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego (dostawy towaru, wykonania usługi).
Nieprawidłowe jest natomiast, dla celów określania obowiązku podatkowego, łączenie terminu zapłaty z określonym dniem po zaistnieniu dostawy towaru lub wykonaniu usługi. Stanowisko TSUE skutkuje tym, że nieprawidłowo implementowane przepisy dotyczące obowiązku podatkowego nie muszą być przez podatników stosowane. Interpretacja ta nie dotyczy wyłącznie stanów faktycznych zaistniałych po wyroku, lecz również odnosi się do czynności zaistniałych wcześniej (przepisy art. 10 VI dyrektywy uchylonej z dniem 31 grudnia 2006 r. dyrektywą 2006/112 miały analogiczną treść). Wymaga podkreślenia, że orzeczenie TSUE, choć zapadłe w odniesieniu do usług spedycyjnych i transportowych oznacza, że wszelkie polskie przepisy ustawy o VAT, które nie są zgodne z ww. interpretacją naruszają przepisy unijne w zakresie podatku VAT. Dotyczyć to będzie m.in. dostawy lokali i budynków (art. 19 ust. 10), sprzedaży mediów (art. 19 ust. 13 pkt 1), usług budowlanych i budowlano-montażowych (art. 19 ust. 13 pkt 2), dostawy książek i czasopism (art. 19 ust. 13 pkt 3), usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej (art. 19 ust. 13 pkt 4), usług komunikacji miejskiej (art. 19 ust. 13 pkt 7), druku książek i czasopism (art. 19 ust. 13 pkt 8), sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw (art. 19 ust. 13 pkt 9), ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego lub ustanowienia na rzecz członka spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, lub ustanowienia na rzecz członka odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, lub przeniesienia własności lokalu w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych, przeniesienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej własności domu jednorodzinnego w rozumieniu przepisów o spółdzielniach mieszkaniowych (art. 19 ust. 13 pkt 10), wydania towarów przez komitenta na rzecz komisanta (art. 19 ust. 16a), oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (art. 19 ust. 16b), dostawy towarów za pośrednictwem automatów (art. 19 ust. 17).
Podatnicy dla celów określenia momentu obowiązku podatkowego mają więc możliwość:
- stosowania obecnie obowiązujących przepisów, które choć niezgodne z dyrektywą mogą być przez podatników powoływane, o ile uznają, że są one korzystniejsze niż przepisy unijne,
- nie stosowania przepisów polskich powołując się bezpośrednio na przepisy unijne, bądź
- (ta wersja budzi najwięcej wątpliwości) stosowania polskich przepisów jedynie w części ich zgodności z przepisami Unii Europejskiej.
W tym ostatnim przypadku oznaczałoby to stosowanie przepisów określających moment powstania obowiązku podatkowego dotyczących np. usług budowlanych jedynie w części ich zgodności z przepisami dyrektywy. Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 2 lit d ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych. Skoro jedynie pierwsza część przepisu jest zgodna z przepisem art. 66 lit. b dyrektywy (obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty), to tę część przepisu można stosować bez konieczności „oglądania się” na drugą część przepisu (nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług budowlanych lub budowlano-montażowych). Jednakże taki sposób interpretacji przepisów może powodować wątpliwości prawne, bowiem TSUE orzekł o braku zgodności przepisu ustawy o VAT z dyrektywą, nie orzekając o takiej zgodności w części.
Zobacz szkolenia: