07.05.2012 r.
12 min

Korekta zaliczki przekształcającej się w odszkodowanie

Ekspert KIP

Skopiuj link
07.05.2012r.
12 min

Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która w ramach prowadzonej działalności Spółka podpisała umowę dotyczącą sprzedaży swoich towarów. Zgodnie z postanowieniami zawartej umowy oraz ogólnymi warunkami sprzedaży Spółka otrzymała od kontrahenta zaliczki na poczet zamówionych przez niego towarów. Spółka udokumentowała otrzymanie zaliczek wystawieniem faktur zaliczkowych w terminie do 7 dni od daty otrzymania uznając moment podatkowy VAT w terminie wpływu zaliczek. W związku z niewywiązaniem się przez kupującego z warunków umowy doszło do jej zerwania. Zgodnie z ogólnymi warunkami sprzedaży wynikającymi z umowy w przypadku odstąpienia nabywcy od umowy kwota zaliczki nie podlega zwrotowi i zostaje zaliczona jako rekompensata za utracone korzyści. Czy w przedstawionej sytuacji Spółka ma prawo do dokonania korekty VAT należnego od otrzymanych zaliczek.

Zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, nie ma ona prawa do skorygowania podatku należnego wynikającego z wystawionych wcześniej faktur zaliczkowych, bowiem jest to możliwe tylko, jeżeli sprzedawca dokona zwrotu zaliczki nabywcy, co w tym przypadku nie nastąpi. Dodatkowo Spółka zauważa, że kupujący nie może dokonać korekty podatku naliczonego na podstawie faktury korygującej, która nie dokumentuje faktycznego zwrotu pieniędzy, o czym stanowi art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy z 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Jak stanowi art. 19 ust. 11 ww. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Jak wynika z treści przytoczonych przepisów, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub wykonania usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Szczegółowe zasady regulujące kwestię wystawiania faktur, danych, które powinny zawierać, oraz sposobu i okresu przechowywania faktur VAT dokumentujących otrzymywanie zaliczek regulują przepisy Rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. (obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011r.) w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Jak stanowi do ust. 2 ww. przepisu, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:a. określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
b. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;3. kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4. kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1. zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2. zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Należy wskazać, że zatrzymanie przez Spółkę otrzymanej kwoty od kontrahenta (stanowiącą pierwotnie zaliczkę), w przypadku gdy zawarta umowa nie doszła do skutku w związku z niewywiązaniem się przez kupującego z warunków umowy, nie stanowi wynagrodzenia za wykonane świadczenie, a tym samym nie wywołuje na gruncie ww. przepisów skutków podatkowych. Otrzymanej kwocie nie odpowiada wykonane świadczenie (dostawa towaru lub świadczenie usług), co w konsekwencji powoduje, że na gruncie ww. ustawy nie wystąpiła żadna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co do okresu rozliczeniowego za jaki Spółce przysługuje prawo do skorygowania kwoty podatku należnego należy zwrócić uwagę na przepisy art. 29 ust. 4 – 4c ustawy o VAT. Stosownie do art. 29 ust. 4 ww. ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z ust. 4a cyt. wyżej artykułu, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Odnosząc powyższe do przedstawionej we wniosku sprawy należy stwierdzić, iż podatek wykazany na fakturze dokumentującej otrzymanie zaliczki wystawionej przez Spółkę podlegał zapłacie. Jeżeli po wystawieniu faktury zaliczkowej otrzymana część należności zostanie zwrócona niedoszłemu nabywcy wystawiana jest faktura korygująca fakturę zaliczkową. Fakturę korygującą fakturę zaliczkową należy wystawić również w przypadku niewywiązania się z warunków umowy, gdy zaliczka przestaje pełnić funkcję wynagrodzenia na poczet przyszłego świadczenia.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy podkreślić należy, iż celem faktury VAT jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, iż nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Jeżeli po wystawieniu faktury VAT wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W niniejszej sprawie bezsporne jest, że w dniu otrzymania przez Spółkę zaliczek, istniał związek pomiędzy ich otrzymaniem, a czynnością opodatkowaną, która miała zostać dokonana w przyszłości. Otrzymanie zaliczki związane było z przyszłą dostawą towaru, zatem brak jest podstaw do stwierdzenia, że faktura dokumentująca zaliczkę została wystawiona w wyniku błędu lub pomyłki. Z kolei utratę mocy wiążącej umowy (wygaśnięcie jej postanowień) należy traktować jako zdarzenie, które wywołuje określone skutki podatkowe. Otrzymana zaliczka stała się z tym dniem kwotą nienależną, która co do zasady powinna być zwrócona nabywcy.

Z powołanego wyżej § 13 ust. 5 pkt 2 rozporządzenia wynika, iż fakturę korygującą wystawia się również w przypadku zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie regulują kwestii formy, w jakiej ma się odbyć zwrot zaliczki. Należy stwierdzić, iż jeżeli po wystawieniu faktury zaliczkowej otrzymana część należności zostaje zwrócona niedoszłemu nabywcy wystawiana jest faktura korygująca fakturę zaliczkowa. Fakturę korygującą fakturę zaliczkową należy wystawić również w przypadku niewywiązania się z warunków umowy, gdy zaliczka przestaje pełnić funkcję wynagrodzenia na poczet przyszłego świadczenia, a zostaje zaliczona na poczet przyszłych zobowiązań (w tym odszkodowania).

Należy więc przyjąć, iż dopuszczalna jest taka sytuacja, że zwrot zaliczki następuje poprzez jej „przeksięgowanie” zgodnie z dyspozycją podmiotu, który ją wpłacił. Zawierając porozumienie Spółka zaakceptowała fakt, że w jego wyniku wpłacona przez Kontrahenta kwota zostaje zaliczona jako rekompensata za utracone korzyści, a do ww. odszkodowania przewidziany jest odmienny tryb rozliczania transakcji. Ponieważ między Spółką a Kupującym nie doszło ostatecznie do żadnej transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, po zawarciu porozumienia, Spółka zobowiązana jest do wystawienia faktury korygującej do wcześniej wystawionej faktury na otrzymaną od Kupującego zaliczkę – korygując ją do zera.

Powołane wyżej regulacje art. 29 ust. 4a i 4c ustawy jasno stanowią, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Jak wynika z powołanych wyżej regulacji prawnych podatnik ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego z wystawionej faktury korygującej pod warunkiem, iż posiada przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym kontrahent otrzymał korektę faktury, potwierdzenie jej otrzymania przez nabywcę, dla którego wystawił fakturę.

Reasumując, w sytuacji, gdy umowa sprzedaży, na podstawie której Kupujący dokonał zapłaty zaliczki nie dochodzi do skutku, Spółka zobowiązana jest do wystawienia faktury korygującej do uprzednio wystawionej faktury zaliczkowej. Zatem Spółka z dniem zerwania ww. umowy nabywa prawo do wystawienia faktury korygującej do faktury VAT wystawionej uprzednio w związku z otrzymaniem zaliczki.

Aktualna promocja: