Skopiuj link
Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika uregulowane zostało w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, jako miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust.1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n. Wśród tych wyjątków znalazł się art. 28f ust. 1 ustawy o VAT dotyczący świadczenia usług transportu pasażerów. W przypadku świadczenia tych usług miejscem ich świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport, z uwzględnieniem pokonanych odległości.
Jednakże miejsce świadczenia, czyli miejsce powstania obowiązku podatkowego usług międzynarodowego transportu osób m.in. środkami transportu lotniczego zostało unormowane w § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.). W myśl tego przepisu w przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotniczego, usług międzynarodowego transportu osób miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju.
Natomiast dla potrzeb podatku od towarów i usług definicja transportu międzynarodowego została zawarta w przepisie art. 83 ust. 3 pkt 2 lit. a) – c) ustawy o VAT, określającego iż przez usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w ust. 1 pkt 23, rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego:
a. z miejsca wyjazdu na terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju,
b. z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu na terytorium kraju,
c. z miejsca wyjazdu poza terytorium kraju do miejsca przyjazdu poza terytorium kraju, jeżeli trasa przebiega na pewnym odcinku przez terytorium kraju (tranzyt).
Transportem międzynarodowym osób środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego będą usługi, których choćby część trasy przebiega przez terytorium Polski. Transportem międzynarodowym osób nie będą z pewnością takie usługi środkami transportu morskiego, lotniczego i kolejowego, których trasa w żadnej części nie przebiega przez terytorium kraju.
Jak twierdzi aparat skarbowy zasada wynikająca z § 4 ww. rozporządzenia ma zastosowanie do podatników podatku od towarów i usług świadczących tego rodzaju usługi. Zatem w przypadku usług transportu międzynarodowego osób (morskiego i lotniczego) zobowiązanym do zapłaty jest podmiot, który te usługi wykonał. Jeżeli więc polski podatnik dokona zakupu biletów lotniczych na trasie Polska-zagranica lub zagranica-Polska od podmiotów spoza Polski, to polski podatnik staje się jedynie nabywcą usług międzynarodowego transportu osób, które zostały wyświadczone przez zagranicznego przewoźnika. Polscy podatnicy nie mają więc obowiązku opodatkowania tego rodzaju usług jako importu usług. W przypadku świadczenia ww. usług, to usługodawca (przewoźnik) zagraniczny jest obowiązany do rozliczenia podatku należnego na terytorium swojego kraju.
Powyższe stanowisko jest jednolicie prezentowane w interpretacjach wydawanych przez aparat skarbowy. Przykładem takich rozstrzygnięć są interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lutego 2011 r. Nr IPPP3/443-1130/10-4/IB, czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 października 2008 r. Nr IBPP3/443-494/08/AB.
Skoro powyższe stanowisko jest akceptowane in gremio przez aparat skarbowy należy się do niego stosować i w takich sytuacjach jak przedstawiona powyżej nie należy rozliczać importu usługi.
Należy jednak postawić pytanie, czy stanowisko prezentowane przez organy podatkowe jest prawidłowe? Odpowiedź jest jednoznaczna: jest to stanowisko całkowicie błędne.
W myśl § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku świadczenia, środkami transportu morskiego lub lotniczego, usług międzynarodowego transportu osób miejscem świadczenia tych usług jest terytorium kraju. Przepis ten w żaden sposób nie uzależnia opodatkowania transakcji od tego jaki podmiot dokonuje tej transakcji. Oczywiście można twierdzić, że ww. przepis jest skierowany jedynie do podmiotów dokonujących sprzedaży tego rodzaju usług. Jeśli tak, to jego brzmienie byłoby odmienne i zamiast terminu „świadczenie” normodawca użyłby terminu „sprzedaż”. Tak skonstruowany przepis z pewnością nie odnosiłby się do importu usług.
Jest również kolejny argument sprzeciwiający się takiej wykładni jaką prezentuje aparat skarbowy. Mianowicie chodzi o uchylony już, lecz obowiązujący do końca czerwca 2011 r. § 5 ww. rozporządzenia. Zgodnie z jego treścią w przypadku świadczenia usług transportu towarów na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy, będącego usługobiorcą tych usług, posiadającego na terytorium kraju siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub stałe miejsce prowadzenia działalności, jeżeli transport ten wykonywany jest w całości poza terytorium Unii Europejskiej, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie odbywa się transport.
Przepis ten odnosi się do sytuacji, w której świadczone są usługi („w przypadku świadczenia”) na rzecz polskiego podatnika, który jest usługobiorcą usług transportu towarów. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że Minister Finansów traktuje termin „świadczenie” zamiennie do transakcji sprzedaży (świadczenia) usług, jak i do transakcji nabywania usług, w wyniku których może dojść do importu usług. Nie ma więc racji aparat skarbowy twierdząc, że termin „świadczenie” dotyczy jedynie sprzedaży usług.
Ponadto, gdyby tak traktować ten przepis mogłoby dochodzić do sytuacji konstrukcyjnie wadliwych, np. podatnik który dokonywałby nabycia od firmy z USA biletów lotniczych na trasie Waszyngton-Warszawa nie rozliczałby (zgodnie z twierdzeniami aparatu skarbowego importu usługi), lecz przy refakturowaniu tych biletów na inny podmiot dokonywałby świadczenia tego rodzaju usług, co w konsekwencji obligowałoby tego podatnika do sprzedaży tych biletów ze stawką 0%. Dochodziłoby więc do sytuacji, w której podmiot polski nie kupując usługi transportu międzynarodowego osób na terytorium kraju (nie wystąpiłby import usług), przy jej refakturowaniu musiałby ją opodatkować na terytorium kraju, bowiem ją wyświadczył. Prowadziłoby to do sytuacji nabycia usług poza Polską, jednakże ich sprzedaż byłaby w Polsce opodatkowana.
Z powyższego jednoznacznie wynika, że byłby to błąd rozumowania prowadzący do naruszenia zasady terytorialności podatkowej w podatku VAT. Podsumowując choć stanowisko aparatu skarbowego w powyższej kwestii uważam za całkowicie błędne, to jednak nie warto z nim się spierać.
Zobacz szkolenie: