Skopiuj link
W niniejszym tekście koncentruję się wyłącznie na sytuacji, gdy podatnik-sprzedawca wystawia duplikat faktury – art. 106l ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Pomijam natomiast przypadki, gdy duplikat wystawia nabywca – art. 106l ust. 1 pkt 2 ww. ustawy oraz, gdy duplikat wystawia organ egzekucyjny albo komornik sądowy – art. 106l ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.
Wystawienie duplikatu faktury przez sprzedawcę występuje najczęściej, gdy nabywca zgłasza sprzedawcy zaginięcie albo zniszczenie faktury. Może jednak dojść do sytuacji, w której to wszelkie dokumenty sprzedaży uległy u sprzedawcy zniszczeniu, w tym ewidencja VAT (choć tą można potencjalnie odtworzyć na podstawie pliku JPK_VAT). Wówczas sprzedawca wystawia ponownie fakturę zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu nabywcy.
Kwestia odliczenia VAT z duplikatu faktury nie jest jednoznaczna, a odpowiedź uzależniona jest od okoliczności konkretnej sytuacji. Można wyróżnić trzy podstawowe sytuacje występujące w obrocie gospodarczym, gdy mamy do czynienia z duplikatem jako dokumentem dającym prawo do odliczenia VAT.
1. Jeżeli nabywca nie otrzymał faktury, a następnie w jej miejsce otrzymał duplikat faktury.
Podatnik, który po zrealizowanej transakcji lub wpłaconej zaliczce nie otrzymał w rozsądnym terminie wystawionej faktury z wykazanym podatkiem dokumentującej nabycie towarów i usług na terytorium kraju powinien wystąpić do sprzedawcy o wystawienie duplikatu faktury. Wystawiony duplikat faktury otrzymany przez nabywcę będzie stanowił podstawę do odliczenia podatku naliczonego. W tej sytuacji odliczenie podatku na podstawie otrzymanego duplikatu faktury będzie dokonane na ogólnych zasadach wskazanych w art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią ust. 10b pkt 1 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Podatnik potraktuje taką fakturę jako nowy dokument dający prawo do odliczenia podatku w okresie jego otrzymania albo za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Warunkiem odliczenia jest wcześniejsze powstanie obowiązku podatkowego w związku z dokonaną transakcją.
Faktura pierwotna, która ewentualnie wpłynęłaby do podatnika po terminie otrzymania duplikatu faktury nie spowoduje żadnych konsekwencji u nabywcy. Co najwyżej może ona potwierdzać fakt prawidłowości ujęcia w ewidencjach duplikatu faktury, skoro wcześniej (przed otrzymaniem duplikatu) nie została ona otrzymana przez nabywcę.
2. Jeżeli nabywca otrzymał fakturę i odliczył z niej podatek, a po odliczeniu podatku faktura zaginie lub ulegnie zniszczeniu.
Podatnik, który otrzymując fakturę odlicza wynikający z niej podatek w terminie wskazanym w art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, w świetle którego prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (przy założeniu, że wcześniej powstał obowiązek podatkowy). Warunkiem odliczenia podatku jest działalnie podatnika w takim charakterze, związek zakupu z działalnością opodatkowaną oraz brak przesłanek negatywnych wskazanych w art. 88 ustawy o VAT. W świetle art. 86 ust. 11 ustawy o VAT prawo do odliczenia może być również realizowane w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.
Jeżeli podatnikowi zaginie faktura już po ujęciu jej w ewidencji oraz po uwzględnieniu jej w deklaracji VAT (JPK_VAT), to korzystając z procedury wskazanej w art. 106l ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, zgodnie z którą w przypadku gdy faktura ulegnie zniszczeniu albo zaginie podatnik lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia, wystawia ponownie fakturę na wniosek nabywcy – zgodnie z danymi zawartymi w fakturze będącej w posiadaniu podatnika, powinien zwrócić się do sprzedawcy z wnioskiem o wystawienie duplikatu faktury. Otrzymanie duplikatu faktury nie wywołuje żadnych skutków prawnych, bowiem dokument ten potwierdza jedynie już zaksięgowaną transakcję. Należy jedynie ująć duplikat faktury w ewidencji podatku za ten sam okres kiedy ujęto pierwotną fakturę z której odliczono podatek. Identycznie należy postąpić z fakturami wyblakłymi, czy zniszczonymi, które są nieczytelne. Należy bowiem pamiętać o treści art. 106m ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym to podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury. Z przywołanych przepisów wynika, że duplikat zniszczonej, bądź zagubionej faktury nie powoduje nowego momentu powstania prawa do odliczenia, a jedynie potwierdza wcześniej dokonane odliczenie zastępując „starą” fakturę.
3. Jeżeli nabywca otrzyma fakturę, a następnie przed jej zaewidencjonowaniem ona zaginie lub ulegnie zniszczeniu.
Nabywca, który otrzymał fakturę, która następnie przed zaksięgowaniem została zniszczona lub zaginęła powinien zwrócić się do wystawcy faktury na podstawie wyżej wskazanego przepisu o wystawienie duplikatu faktury. Prawidłowość ujęcia duplikatu faktury jest uzależniona od daty jego otrzymania. Poniższy opis dotyczy sytuacji, w której obowiązek podatkowy już powstał.
Jeżeli podatnik otrzyma duplikat faktury przed upływem terminu do złożenia deklaracji za maksymalnie trzeci okres rozliczeniowy, w którym otrzymał fakturę ma prawo do jej ujęcia w jednym z trzech dowolnie wybranych okresów rozliczeniowych. Oczywiście odliczenie za pierwszy, bądź drugi okres rozliczeniowy będzie wówczas skutkowało koniecznością dokonania korekty deklaracji za pierwszy bądź drugi okres rozliczeniowy, bowiem termin na złożenie tych deklaracji już minął. Natomiast odliczenie podatku za trzeci okres rozliczeniowy przed upływem terminu do złożenia deklaracji nie spowoduje konieczności żadnych korekt deklaracji.
Przykład:
Jeżeli podatnik rozliczający się miesięcznie otrzymał fakturę w styczniu i w tym samym miesiącu faktura ta zaginęła lub została zniszczona przed jej ujęciem w ewidencji, to ujmie ją, odliczając podatek naliczony, za dowolny okres rozliczeniowy (styczeń, luty, marzec) jeżeli podatnik otrzyma duplikat faktury do dnia upływu terminu do złożenia deklaracji podatkowej za trzeci okres rozliczeniowy, tj. do 25 kwietnia i najpóźniej tego dnia odliczy podatek naliczony za marzec, bądź styczeń albo luty (za styczeń i luty niezbędna będzie korekta deklaracji ale również złożona najpóźniej do dnia 25 kwietnia).
Jeżeli Podatnik w podanym wyżej przykładzie nie zdąży dokonać odliczenia do dnia 25 kwietnia za marzec, bądź za styczeń albo luty (poprzez korektę deklaracji), to pozostanie podatnikowi jedynie skorzystać z możliwości jaką daje art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w świetle którego: jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Przepis wskazuje, że jeżeli odliczenie nie może być dokonane w terminach wskazanych w art. 86 ust. 10, 10d, 10e i 11 ustawy o VAT (we wskazanym przypadku za styczeń, luty, marzec), to podatnik dokonując odliczenia po dniu złożenia deklaracji za marzec (po 25 kwietnia) może dokonać jedynie korekty rozliczenia za styczeń, czyli okres w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Oznacza to, że otrzymanie faktury np. w maju upoważnia podatnika wyłącznie do dokonania korekty rozliczenia za styczeń. Odliczenie VAT poprzez korektę lutego, bądź marca byłoby już nieprawidłowe ponieważ korekta na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy o VAT nie może być dokonana za okres w którym prawo wystąpiło (styczeń, luty, czy marzec), lecz wyłącznie za okres w którym to prawo powstało, a powstało ono za styczeń.
Odliczenie VAT w tej sytuacji za luty albo marzec spowoduje, że podatnik zawyży podatek naliczony, co przełoży się na wynik deklaracji. W konsekwencji podatnik zaniży zobowiązanie podatkowe lub zawyży kwotę zwrotu lub kwotę do przeniesienia, co może skutkować ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego (sankcji) za jeden z tych miesięcy.
Wojciech Zajączkowski