Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Podatniczka, która świadczy usługi w zakresie wynajmu apartamentów i mieszkań wakacyjnych. Działalność polega na tym, że Podatniczka podpisuje umowy dzierżawy z właścicielami apartamentów, a następnie, we własnym imieniu wynajmuje je turystom. Od turystów pobiera opłaty za wynajem, które opodatkowuje 8% VAT. Właściciele apartamentów (dzierżawcy) w zdecydowanej większości nie są podatnikami podatku od towarów i usług. Obecnie świadczone są wyłącznie usługi wynajmu apartamentów, bez jakichkolwiek usług dodatkowych. W przyszłości oprócz usług wynajmu apartamentów mają być sprzedawane dodatkowo bilety wstępu do muzeów znajdujących się w pobliżu wynajmowanych apartamentów. Byłaby to usługa łączna, tj. wynajem apartamentu wraz z biletem wstępu do muzeum.
Podatniczka zadała pytanie, czy usługi wynajmu wyłącznie apartamentów, mogą być opodatkowane zgodnie z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług oraz, czy usługi wynajmu apartamentów wraz z wstępem do muzeów, mogą być opodatkowane zgodnie z ww. artykułem.
Zdaniem Podatniczki nie ma przeszkód, aby opodatkowanie marżą stosować w sytuacji, gdy dla bezpośredniej korzyści turysty podatnik świadczący usługi turystyki nabywa od innych podatników tylko jedną usługę. Z punktu widzenia konstrukcyjnego schematu opodatkowania „marżą” nie ma znaczenia (nie ma różnic), czy podatnik świadczący usługi turystyki nabywa tylko jedną usługę obcą, czy też więcej.
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Podatniczki za nieprawidłowe. Organ wskazał, że przepis art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, którego istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników świadczących te usługi. Zgodnie z ust. 1 powyższego artykułu, podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.
Stosownie do brzmienia ust. 2 tego artykułu, przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. W myśl ust. 3a ww. artykułu, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.
Analiza art. 119 ustawy prowadzi do wniosku, iż usługa turystyki, o której mowa w tym przepisie, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług, zarówno obcych jak i własnych, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania (stałego pobytu). Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Natomiast konsekwencje podatkowe powinny być przyporządkowane świadczeniu wiodącemu.
Wskazał, iż świadczenie składające się z co najmniej dwóch czynności, które z ekonomicznego punktu widzenia tworzy jedną całość ma miejsce wtedy, gdy jedną z jego części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi dla nabywcy celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego zrealizowania (wykorzystania) usługi zasadniczej.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji legalnej „usług turystyki”, nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie ma również w innych ustawach podatkowych. Definicja „usług turystyki” zawarta została natomiast w treści art. 307 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty.
Zgodnie z definicją „Słownika Języka Polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052), „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.
Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale nie służące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A.S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159). Inną definicję proponuje S. Wołejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wołejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975 r., z. 15, s. 83). Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).
Natomiast, jak wynika z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 223, poz. 2268 ze zm.), przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym.
Stosownie do brzmienia pkt 2 powyższego artykułu, impreza turystyczna to co najmniej dwie usługi turystyczne tworzące jednolity program i objęte wspólną ceną, jeżeli usługi te obejmują nocleg lub trwają ponad 24 godziny albo jeżeli program przewiduje zmianę miejsca pobytu.
Zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, pod pojęciem turysty rozumieć należy osobę, która podróżuje do innej miejscowości poza swoim stałym miejscem pobytu na okres nieprzekraczający 12 miesięcy, dla której celem podróży nie jest podjęcie stałej pracy w odwiedzanej miejscowości i która korzysta z noclegu przynajmniej przez jedną noc.
Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że usługa turystyki to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych), takich jak np. hotelarskie, gastronomiczne, transportowe, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Usługa turystyki obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Zatem za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).
Biorąc pod uwagę powyższe, treść ww. przepisów oraz powołane definicje organ stwierdził, iż świadczona „usługa wynajmu apartamentu” może stanowić składnik kompleksowego świadczenia jakim jest „usługa turystyki”, jednak zakres przedmiotowy tych usług nie jest tożsamy. W konsekwencji, nie można samej usługi najmu apartamentów utożsamiać z usługami turystki, o których mowa w art. 119 ustawy, bowiem stanowią one usługi o odmiennym charakterze, do których nie ma zastosowania szczególna procedura VAT-marża. W przypadku, kiedy będzie oferowany turystom wynajem apartamentu oraz bilet wstępu do muzeum, również nie będzie to usługa turystyki w rozumieniu ww. przepisu, gdyż świadczone będą dwie odrębne usługi, których nie można uznać za jedną usługę kompleksową jaką jest usługa turystyki, na którą składają się liczne świadczenia. Zatem także do tych usług nie będzie miała zastosowanie ww. procedura.
Zobacz szkolenia: