Skopiuj link
Zawieszenie działalności gospodarczej wywołuje skutki w podatku VAT. Podatnicy VAT czynni, którzy zdecydują się na zawieszenie tej działalności nie mają obowiązku składania deklaracji miesięcznych albo kwartalnych za okresy rozliczeniowe, których to zawieszenie dotyczy – art. 99 ust. 7a ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 99 ust. 7b ustawy o VAT zwolnienie z obowiązku składania deklaracji podatkowych, o którym mowa w ust. 7a, nie dotyczy:
- podatników dokonujących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
- podatników dokonujących importu usług lub nabywających towary – w zakresie których są podatnikiem;
- okresów rozliczeniowych, w których zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej nie dotyczyło pełnego okresu rozliczeniowego;
- okresów rozliczeniowych, za które podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu oraz za które jest obowiązany dokonać korekty podatku naliczonego.
Niejednokrotnie podatnicy zawieszający prowadzenie działalności gospodarczej posiadają towary będące środkami trwałymi, które z różnych względów starają się sprzedać. Sprzedaż ta odbywa się w okresie zawieszenia działalności gospodarczej.
Regulacje Prawa przedsiębiorców wykluczają możliwość sprzedaży w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej. Przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z tej działalności – art. 25 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców. Jednakże w świetle art. 25 ust. 2 ustawy Prawo przedsiębiorców w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca może m.in.:
- zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
- może osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.
Wynika z powyższego, że sprzedaż środka trwałego w toku zawieszenia działalności gospodarczej jest prawnie dopuszczalna. Przepisy podatkowe dotyczące VAT, jak i podatków dochodowych również nie zawierają ograniczeń w tym zakresie.
Sposób opodatkowania sprzedawanego pojazdu jest zależny od sposobu jego wykorzystywania oraz zasad jego nabycia.
Po pierwsze do jakich celów był w trakcie działalności gospodarczej wykorzystywany samochód:
- wyłącznie do celów działalności zwolnionej od podatku VAT,
- do działalności zwolnionej i opodatkowanej, albo wyłącznie opodatkowanej.
W pierwszym przypadku samochód może zostać sprzedany jako zwolniony od VAT, gdyż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jeżeli towar (samochód był wykorzystywany wyłącznie do działalności zwolnionej, bez prawa do odliczenia VAT, to jego sprzedaż może korzystać ze zwolnienia od VAT. Wówczas podatnik wystawia fakturę ze zwolnieniem z VAT wskazując podstawę prawną zwolnienia – art. 43 ust. 1 pkt 2.
Jeżeli jednak samochód, choćby w niewielkiej części był związany z wykonywaniem działalności opodatkowanej, to jego sprzedaż powinna być opodatkowana. Wówczas VAT powinien być obliczony od całej wartości sprzedawanego pojazdu niezależnie od przysługującego przy jego zakupie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podatnik, co do zasady, powinien wystawić przy sprzedaży fakturę z VAT.
Wystawienia faktury z VAT można jednak uniknąć, gdy samochód był używany w firmie i był nabyty w ramach procedury VAT marża od podmiotów wskazanych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, tj. od:
1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.
Jeżeli od tych podmiotów podatnik nabył samochód, który był wykorzystywany w firmie, to ten pojazd może być opodatkowany procedurą VAT marża i podatek najprawdopodobniej nie wystąpi (o ile, upraszczając, samochód przy sprzedaży był tańszy niż przy zakupie). Wówczas należy wystawić fakturę VAT marża (na niej nie wykazuje się kwoty podatku).
Istotne jest również do jakich celów pojazd był wykorzystywany w toku działalności gospodarczej.
Jeżeli wyłącznie do czynności zwolnionych, to podatnik nie miał w ogóle prawa do odliczenia VAT. Jeżeli do czynności opodatkowanych i zwolnionych, to zakres odliczenia był limitowany tzw. proporcją odliczenia. Jeżeli natomiast samochód był wykorzystywany do czynności opodatkowanych, to, co do zasady, podatnikowi przysługiwało pełne odliczenie VAT.
Pełne odliczenie VAT od samochodów zależy również od rodzaju samochodu oraz zakresu jego wykorzystywania do działalności gospodarczej.
Samochody tzw. „ciężarowe” umożliwiają podatnikowi pełne odliczenie VAT, o ile ich zakres wykorzystywania był związany wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi. Do takich samochodów „ciężarowych” należą m.in.:
- pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
- klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
- z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
- pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
- pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
- agregat elektryczny/spawalniczy,
- do prac wiertniczych,
- koparka, koparko-spycharka,
- ładowarka,
- podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
- żuraw samochodowy;
- pojazdy konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
- pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (dla tych samochodów należy prowadzić szczegółową ewidencję przebiegu pojazdu).
Te ostatnie pojazdy mogą być nawet samochodami osobowymi, pod warunkiem jednak, że podatnik złożył w urzędzie skarbowym w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesie pierwszy wydatek związany z tym pojazdem druk VAT-26 i równocześnie zaprowadzi ewidencję przebiegu pojazdu.
Jeżeli podatnik sprzedaje w trakcie zawieszenia działalności gospodarczej samochód, który dawał podatnikowi pełne odliczenie w związku ze złożeniem druku VAT-26, to przed sprzedażą (najpóźniej przed dniem sprzedaży –art. 86a ust. 14 ustawy o VAT) powinien złożyć aktualizację pierwotnie złożonego druku VAT-26. Na taki wymóg wskazują urzędy skarbowe, choć w mojej ocenie, brak jest przy sprzedaży samochodu obowiązku aktualizacji druku VAT-26.
Przy sprzedaży takich samochodów, dla których złożono VAT-26 odliczenie przy nabyciu było pełne i występuje opodatkowanie przy sprzedaży pojazdu.
Inaczej jest wówczas, gdy sprzedawany jest pojazd (niebędący „ciężarowym”, który dawał jedynie 50% odliczenie kwoty VAT. Przy jego sprzedaży opodatkowanie będzie dotyczyło całej kwoty należności, ponieważ jednak podatnik nie odliczył VAT naliczonego w całości ma możliwość skorygowania nieodliczonego VAT w proporcji do pozostałych miesięcy do końca okresu korekty, o czym stanowi art. 90b ustawy o VAT. Okres korekty jest uzależniony od wartości początkowej pojazdu. W przypadku pojazdów samochodowych o wartości początkowej nieprzekraczającej 15.000 zł korekty dokonuje się, jeżeli zmiana ich wykorzystywania ( w tym wypadku sprzedaż opodatkowana) nastąpiła w okresie 12 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania ten pojazd samochodowy – art. 90b ust. 6 ustawy o VAT. Gdy wartość początkowa pojazdu była wyższa niż 15.000 zł okres korekty wynosi 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy – art. 90b ust. 1 ustawy o VAT. Sprzedaż pojazdu w okresie korekty, który dawał jedynie 50% prawo do odliczenia VAT skutkuje pełnym opodatkowaniem pojazdu przy sprzedaży z możliwością skorygowania (odliczenia VAT) nieodliczonego przy zakupie. Korekta ta dotyczy wyłącznie nieodliczonego VAT i przysługuje tylko za okresy, w których pojazd nie został wykorzystany w działalności gospodarczej, do końca okresu korekty, tj. końca 12 miesięcy (przy pojazdach nieprzekraczających wartości początkowej 15.000 zł) i 60 miesięcy (przy pojazdach przekraczających wartość początkową 15.000 zł).
Sprzedaż w okresie korekty dla celów VAT należy ująć w ewidencji VAT i za ten okres, w którym nastąpiła sprzedaż pojazdu należy złożyć deklarację VAT z wykazaną podstawą opodatkowania oraz podatkiem należnym (ewentualnie zwolnieniem od VAT). Konieczne będzie również złożenie pliku JPK_VAT. W tej samej deklaracji należy wykazać ewentualną korektę nieodliczonego przy zakupie podatku naliczonego.
Natomiast, gdy podatnik dokonuje sprzedaży podlegającej systemowi VAT marża i marża ta jest ujemna (wartość nabytego pojazdu była wyższa niż cena sprzedaży) nie złoży deklaracji VAT i nie złoży również JPK_VAT, bowiem podstawa opodatkowania i podatek należny wynosi 0 zł.
Odnośnie składania deklaracji VAT w okresie zawieszenia działalności gospodarczej należy zauważyć, że w świetle art. 99 ust. 7a ustawy o VAT podatnicy, którzy zawiesili działalność gospodarczą nie mają obowiązku składania deklaracji VAT. Natomiast z art. 82 § 1b niezbicie wynika, że podatnicy, którzy taką działalność zawiesili mają obowiązek comiesięcznego składania JPK dla celów VAT, bowiem w art. 82 § 1b ustawy Ordynacja podatkowa nie zawiera żadnych referencji do art. 99 ust. 7a ustawy o VAT.
Trzeba jednak wskazać, że Ministerstwo Finansów w dniu 7 lutego 2018 r. opublikowało komunikat dostępny na stronie internetowej resortu z którego wynika, że „jeżeli podatnik – z uwagi na zawieszoną działalność gospodarczą – nie prowadzi zapisów w ewidencji VAT, nie ma obowiązku przesyłania JPK_VAT za okresy zawieszenia.”. Komunikat ten nie zawiera jednak żadnej podstawy prawnej na poparcie tego stanowiska.
Od lipca 2020 r. podatnicy, którzy w okresie zawieszenia działalności gospodarczej dokonają sprzedaży wyłącznie samochodu opodatkowanego procedurą VAT marża, w wyniku której podstawa opodatkowania będzie wynosiła 0 zł będą zobowiązani do złożenia pliku JPK_VAT wraz z deklaracją VAT, gdyż zgodnie z § 10 ust. 4 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług dodatkowo ewidencja (sprzedaży) zawiera oznaczenia dotyczące dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, opodatkowanej na zasadach marży zgodnie z art. 120 ustawy – oznaczenie „MR_UZ”. Tak więc nawet, gdy podstawa opodatkowania i podatek należny będzie wynosił 0 zł, to trzeba będzie fakturę VAT marża wykazać w ewidencji JPK_VAT z rzeczywistymi danymi sprzedaży i kwotami sprzedaży. Nie jest jednak jasne, czy obowiązkowe złożenie ewidencji spowoduje konieczność złożenia deklaracji VAT (połączonej z plikiem JPK_VAT), bowiem w broszurze informacyjnej Ministerstwa Finansów dot. struktury JPK_VAT z deklaracją z lutego 2020 r. wskazano: „W deklaracji nie uwzględnia się wysokości ujemnej podstawy opodatkowania w przypadku dostawy towarów opodatkowanych na zasadzie marży, zgodnie z art. 120 ustawy (oznaczonych MR_UZ).”.
Należy również pamiętać, że wystawiając fakturę dokumentującą sprzedaż samochodu w okresie zawieszenia działalności gospodarczej, gdy nabywcą jest osoba nieprowadząca działalności gospodarczej nie trzeba tej sprzedaży ujmować w kasie rejestrującej, bowiem zgodnie z poz. 47 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2018, poz. 2519) zwolnione z obowiązku ewidencjonowania są: dostawa towarów i świadczenie usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, jeżeli czynności te w całości zostały udokumentowane fakturą.
Wojciech Zajączkowski