Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która dokonuje dostawy towarów na rzecz odbiorcy mającego siedzibę na terytorium Serbii. Dostawy odbywają się na podstawie wskazanych poniżej zasad: Spółka dokonuje wywozu towarów z Polski (z terytorium Unii Europejskiej) na podstawie faktury pro forma. Towar ten zostaje składowany w wynajmowanym przez Spółkę magazynie celnym na terytorium Serbii, przy czym nadal stanowi własność Spółki. Szczególnym wymaganiem klienta było posiadanie przez Spółkę magazynu w bezpośredniej bliskości z jego zakładem tak, aby można było natychmiast reagować na jego bieżące potrzeby produkcyjne. Na podstawie zamówienia klienta dostarczone zostają mu żądane ilości materiałów (bezpośrednio z magazynu serbskiego) i fakt ten zostanie udokumentowany fakturą sprzedaży.
Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług na terytorium RP. Jednocześnie Spółka nie jest zidentyfikowana dla podatku o podobnym charakterze na terytorium Serbii. Przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel na klienta Spółki następuje na terytorium Serbii z chwilą dostarczenia towaru do jego zakładu. Do czasu pozostawania towarów na terenie magazynu zewnętrznego, a nawet w transporcie towary stanowią własność Spółki.
Spółka zadała następujące pytania:
- Czy wywóz towarów stanowiących własność Spółki z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii, a następnie sprzedaż tych towarów na terenie Serbii, podlegają opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług?
- Czy przedmiotową transakcję należy uwzględnić w deklaracji VAT-7?
Zdaniem Spółki uznać należy, że zarówno wywóz towarów do magazynu na terytorium Serbii, jak i następnie jego sprzedaż na terenie tego państwa, jest neutralna podatkowo w Polsce i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.
Ponadto w ocenie Spółki skoro stan faktyczny nie opisuje transakcji eksportu ani dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, tym samym nie ma konieczności wykazywania powyższej transakcji w deklaracji VAT-7.
Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał stanowisko Spółki w zakresie:
- opodatkowania podatkiem VAT przemieszczenia towarów z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii i sprzedaży tych towarów klientowi serbskiemu oraz udokumentowania sprzedaży towarów – jest prawidłowe,
- nieuwzględnienia ww. transakcji w deklaracji VAT-7 – jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
- odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
- eksport towarów;
- import towarów;
- wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
- wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).
Przez sprzedaż natomiast – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Eksportem towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy, jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej w wykonaniu czynności określonych w art. 7, jeżeli wywóz jest dokonany przez:
- dostawcę lub na jego rzecz, lub
- nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych.
Mając na uwadze definicję eksportu, należy stwierdzić, że dla uznania danej czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:
- musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w przepisach art. 7 ustawy,
- w konsekwencji tej czynności, nastąpić musi wywóz towaru z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni),
- wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.
Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo – skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (w tym przypadku dostawa towaru) towar opuszcza terytorium kraju, celem dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się poprzez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.
Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek, powoduje iż nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Przez pojęcie terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy).
W tym miejscu wskazać należy, że podatek od towarów i usług jest podatkiem o charakterze terytorialnym. Opodatkowaniu w danym państwie podlegają tylko te czynności, które zostaną uznane za wykonane w tym państwie. W tym wypadku określenie miejsca świadczenia (dostawy) determinuje miejsce opodatkowania. Określenie miejsca świadczenia (dostawy) jest szczególnie istotne w przypadku dostawy towarów, która odbywa się pomiędzy podmiotami z różnych państw. Miejsce świadczenia wskazuje jednocześnie państwo, w którym dana czynność winna zostać opodatkowana.
Regulacje dotyczące tzw. miejsca świadczenia przy dostawie towarów regulują przepisy zawarte w art. 22 ustawy. Miejsce świadczenia determinuje bowiem miejsce opodatkowania danej czynności. Jest to zgodne z charakterem podatku od towarów i usług jako podatku krajowego, który dotyczy czynności wykonywanych na terytorium kraju.
I tak, w myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.
Stosownie do powyższego zauważyć należy, iż zgodnie z cytowanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów na terytorium kraju. Należy tym samym mieć na uwadze terytorialny charakter podatku VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia było terytorium Polski. W przypadku, gdy wykonanie danej czynności opodatkowanej będzie miało miejsce poza terytorium kraju (Polski), czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce.
Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że wywóz towarów stanowiących własność Spółki z terytorium Polski do magazynu zewnętrznego na terytorium Serbii nie będzie wiązał się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel na klienta serbskiego. Przeniesienie tego prawa nastąpi dopiero na terytorium Serbii z chwilą dostarczenia towarów do zakładu kontrahenta. Wobec powyższego, wywóz przedmiotowych towarów do magazynu serbskiego z terytorium kraju nie będzie stanowił żadnej z wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.
Wskazać należy, że w niniejszej sprawie do dostawy towarów dojdzie z chwilą dostarczenia towarów do zakładu klienta na terytorium Serbii. Mając powyższe na uwadze oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, iż w tej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, zgodnie z którym miejscem dostawy, tj. miejscem opodatkowania towarów będzie miejsce, w którym towary znajdą się w momencie dostawy, czyli terytorium Serbii.
Zatem dostawa towarów, która dokonana będzie na rzecz klienta na terytorium Serbii, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski. Wobec powyższego do ww. dostawy nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ale będzie ona podlegała przepisom państwa, na którego terytorium zostanie dokonana.
Mając zatem powyższe na uwadze, stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 wniosku należało uznać za prawidłowe.
Odnośnie natomiast wykazania przedmiotowych czynności w deklaracji podatkowej wskazać należy, iż zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.
Z objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D) zawartych w załączniku nr 4 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.) wynika, że w poz. 21 wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.
Według art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
Gdyby sprzedaż towarów na rzecz kontrahenta serbskiego odbywała się na terytorium Polski, to Spółce przysługiwałoby prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług, a cała dokumentacja posiadana przez Spółkę wykazuje związek odliczonego podatku z dokonywanymi dostawami, w tym również na rzecz kontrahenta serbskiego.
Odnosząc zatem powyższe do zadanego pytania nr 2 wniosku stwierdzić należy, że w przypadku gdy z tytułu przedmiotowej transakcji Spółka nie będzie zarejestrowana na terytorium Serbii dla celów podatku o podobnym charakterze do podatku do towarów i usług i jeżeli ww. dostawa towarów nie będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju, to wówczas Spółka winna wykazać tę dostawę w poz. 21 deklaracji VAT-7.
Wobec powyższego, oceniając stanowisko Spółki, w którym stwierdza, iż nie ma konieczności wykazywania powyższej transakcji w deklaracji VAT-7, należało uznać za nieprawidłowe.
Zobacz szkolenie: