Skopiuj link
Skąd takie zróżnicowanie pomiędzy towarami a usługami, dlaczego czynności te są w ogóle podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, i czy rzeczywiście powinny podlegać opodatkowaniu.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podlegają jedynie czynności odpłatne. Jednakże ustawodawca w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT zrównuje czynności nieodpłatne z czynnościami odpłatnymi. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.
Aby nieodpłatna dostawa towarów mogła być uważana za odpłatną dostawę i aby podlegać opodatkowaniu konieczne jest zaistnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje podatnikowi który nabyte towary wykorzystuje do czynności opodatkowanych. Tak więc, co do zasady, nabywane towary podatnik powinien wykorzystywać do działalności gospodarczej. Jednakże w sytuacji nabywanych towarów za środki pochodzące z ZFŚS podatnik nie będzie ich wykorzystywał do działalności gospodarczej, bowiem głównym celem jest przekazanie ich na cele osobiste jego pracowników (lub ich dzieci). Skoro podatnik wykorzystuje towary do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością, to nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie najczęściej słodyczy do paczek, a skoro nie ma prawa do doliczenia podatku naliczonego transakcji tych, w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, nie może opodatkować. Tak więc bez wątpienia przekazanie towarów nabytych za środki ZFŚS (np. paczek świątecznych) nie podlega opodatkowaniu. Pogląd ten jest akceptowany nawet przez aparat skarbowy.
Jak jest natomiast z usługami?
Aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu nie może być ono związane z działalnością gospodarcza podatnika. Kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego nie ma tu żadnego znaczenia. Wynika to jednoznacznie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Tak więc nawet wówczas, gdy podatnik nie posiada prawa do odliczenia podatku w związku z nabytą usługą, jej nieodpłatne świadczenie na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą będzie podległo opodatkowaniu. Dlatego, zdaniem aparatu skarbowego, usługi nabywane z środków pochodzących z ZFŚS świadczone nieodpłatne będą podlegać opodatkowaniu. Przykładem mogą tu być usługi wstępu na basen, czy też bilety do kina przekazywane nieodpłatnie pracownikom. W takiej sytuacji, zdaniem aparatu skarbowego, usługi te świadczone nieodpłatnie są opodatkowane. Jednakże podatnik opodatkowując te usługi nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego pomimo, że przy ich nabyciu nie powinien tego prawa posiadać skoro miały być one świadczone na cele niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą (miały być bowiem świadczone nieodpłatnie na cele osobiste pracowników). Jak bowiem wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, jeżeli podatnik przy nabyciu usługi nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego (bowiem nabył ją do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą), to jej opodatkowanie w związku z art. 8 ust 2 ustawy o VAT spowoduje powstanie tego prawa, co będzie oznaczało możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury kosztowej. Dlatego też aparat skarbowy uważa, że usługi nabywane z środków ZFŚS świadczone nieodpłatnie na rzecz pracowników powinny być opodatkowane. Tym bardziej – zdaniem fiskusa – podlegać opodatkowaniu będą usługi odpłatne świadczone na rzecz pracowników, np. bilety do kina wydawane pracownikom za częściową odpłatnością, czy odsetki od udzielanych pożyczek z środków pochodzących z ZFŚS. Wtedy, jak wskazuje aparat skarbowy, podstawą opodatkowania jest kwota jaką pracownik jest obowiązany zapłacić.
Należy postawić pytanie, czy zaprezentowane wyżej stanowisko aparatu skarbowego jest prawidłowe. Odpowiedź na powyższe pytanie jest jednoznaczna. NIE. Aparat skarbowy myli się, a potwierdzenia tego faktu należy szukać w orzecznictwie sądów administracyjnych.
W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I FSK 91/10 sąd ten wskazał: „W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (m.in. z dnia 2 września 2008 r. sygn. akt I FSK 1076/07, z dnia 17 września 2010 r. sygn. akt I FSK 1491/09, z dnia 15 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1511/09, z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1727/09) na podstawie analizy przepisów ustawy a dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, ustawy o podatku od towarów i usług, jak również przepisów unijnych oraz wyrażonego na ich tle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdzono, że podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. W konsekwencji podmiot wykonując te czynności z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. … W tym stanie rzeczy, w świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jak również przepisów ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, oceniając pozycję prawnopodatkową podmiotu administrującego tym funduszem, należy uznać, że podmiot administrujący funduszem nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług, w związku z czym czynności opisane we wniosku o udzielenie interpretacji nie mogą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem”.
Ze wskazanych wyżej wyroków NSA wynika jednoznacznie, że zarówno czynności odpłatne, jak i nieodpłatne dokonywane w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nie podlegają opodatkowaniu i czynności tych nie należy wykazywać w ewidencji i deklaracji podatkowych. Nie należy ich również dokumentować fakturami VAT, w tym fakturami wewnętrznymi. Dlatego też stanowisko aparatu skarbowego jest w tym zakresie błędne.