Odliczanie VAT od towarów sprzedawanych w procedurze VAT marża

Zgodnie z art. 120 ust. 19 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jeżeli podlegały opodatkowaniu zgodnie z ust. 4 i 5.

Przepis ten wskazuje, że opodatkowanie towarów w systemie VAT marża wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów również wówczas, gdy na fakturach zakupów tych towarów pojawia się podatek wynikający z transakcji zakupu tych towarów. Jest to zrozumiałe bowiem podatnik stosujący procedurę VAT marża, co do zasady, oblicza podatek należny od różnicy pomiędzy kwotą sprzedaży a kwotą nabycia tych towarów, pomniejszoną o kwotę należnego podatku.

Dla zrozumienia pojęć kwota sprzedaży oraz kwota nabycia konieczne jest skorzystanie z ustawowych definicji zawartych w art. 120 ust. 1 pkt 5 i 6 ustawy o VAT.

Przez kwotę sprzedaży ustawodawca rozumie całkowitą kwotę, którą podatnik otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów od nabywcy lub osoby trzeciej, wliczając w to otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty bezpośrednio związane z tą dostawą, podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik obciąża nabywcę, z wyłączeniem kwot, o których mowa w art. 29a ust. 7.

Natomiast przez kwotę nabycia rozumie się wszystkie składniki wynagrodzenia, o których mowa w pkt 5, które dostawca towarów otrzymał lub ma otrzymać od podatnika (swojego dostawcy).

Gdyby przyjąć, że podatnik stosujący metodę VAT marża mógł odliczać podatek z tytułu nabycia towarów, które następnie sprzeda w tej procedurze, to podatnik ten z jednej strony odliczałby podatek, a z drugiej obliczałby podatek należny jedynie od różnicy pomiędzy kwotą sprzedaży a kwotą nabycia. Skutkowałoby to uzyskaniem możliwości odliczenia podatku naliczonego i stosunkowo niewielkim podatkiem należnym.

Sytuacje dotyczące potencjalnego odliczenia podatku naliczonego w procedurze VAT marża nie będą częste, bowiem zasadą jest, że podatnik stosujący taką procedurę nabywa towary od podmiotów, które w założeniu podatku tego wykazać nie mogą. Zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od:

1. osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej;
2. podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
3. podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5;
4. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 113;
5. podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach.

Powyższe podmioty (czyli sprzedawcy) to najczęściej osoby nieprowadzące działalności gospodarczej (z Polski, jak i z UE), podatnicy (krajowi i zagraniczni) zwolnieni od podatku sprzedający swoje towary jako używane oraz podatnicy (z Polski i z UE), którzy stosują procedurę VAT marża. Podmioty te nie wystawiają więc faktur z podatkiem VAT.

Możliwość pojawienia się podatku naliczonego wystąpić może w sytuacjach nabycia towarów od podmiotów wskazanych w art. 120 ust. 17 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim podatnik dokonuje dostaw towarów opodatkowanych zgodnie z ust. 4 i 5, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez tego podatnika:

1. dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków przez niego importowanych;
2. dzieł sztuki nabytych od ich twórców lub spadkobierców twórców;
3. dzieł sztuki nabytych od podatnika niebędącego podatnikiem, o którym mowa w ust. 4 i 5.

Jednakże w myśl ww. regulacji nawet pojawienie się podatku naliczonego przy nabyciu towarów opodatkowanych ww. procedurą nie umożliwia podatnikowi jego odliczenia.

Możliwość odliczenia podatku jest jednak ograniczona do przypadków nabycia towarów, które mają zostać opodatkowane metodą VAT marża. Natomiast ograniczenie w odliczaniu podatku, o którym mowa w art. 120 ust. 19 ustawy o VAT nie dotyczy sytuacji, gdy nabywane towary, które później zostaną opodatkowane mechanizmem VAT marża będą naprawiane, remontowane, serwisowane, przeglądane (w przypadku pojazdów) itp. Można również odliczyć VAT od towarów wykorzystanych do towaru sprzedanego następnie w procedurze VAT marża. W przypadku dzieła sztuki przykładem mogą być ramy do obrazu, passe-partout, a w przypadku pojazdów np. klocki hamulcowe, olej silnikowy, filtry itp.

W zakresie odliczania podatku od wydatków dodatkowych związanych z dostawą towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków obowiązują ogólne reguły dotyczące odliczania podatku, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi.

Potwierdzają to interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13.07.2015 r. nr IPTPP3/4512-147/15-4/MJ, z dnia 29.08.2011 r. nr IPTPP3/443-27/11-5/IB, czy Urzędu Skarbowego w Głogowie z dnia 07.02.2015 r. nr PP.443/124/04.

Wojciech Zajączkowski