Skopiuj link
Z pytaniem do organu podatkowego zwróciła się Spółka, która jest dostawcą sprzętu medycznego. W ramach swojej działalności Spółka sprzedaje ww. sprzęt medyczny do szpitali lub innych placówek medycznych w całej Polsce. Szpitale używają sprzętu medycznego dostarczanego przez Spółkę do świadczenia zwolnionych z VAT usług medycznych i w takich sytuacjach nie odliczają podatku naliczonego od zakupu sprzętu medycznego. Po dokonaniu dostawy sprzętu medycznego na rzecz szpitali zdarza się, że Spółka z różnych przyczyn musi wystawić fakturę korygującą na rzecz nabywcy. Spółka dokonuje korekty obrotu lub kwoty podatku należnego jedynie w przypadku, gdy uzyska od danego szpitala potwierdzenie otrzymania przez niego faktury korygującej, stosownie do wymogów i terminów określonych w art. 29 ust. 4a i 4c ustawy o VAT.
W związku z orzeczeniem w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska, Spółka powzięła wątpliwość, w jaki sposób powinna korygować swój obrót w oparciu o wystawiane faktury korygujące. Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym w przypadku wystawienia faktury korygującej na rzecz nabywcy, który nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego, Spółka ma prawo do obniżenia obrotu lub kwoty podatku należnego w momencie wystawienia faktury korygującej, bez konieczności posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Stosownie do art. 29 ust. 4 ww. ustawy podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.
W myśl art. 29 ust. 4a ww. ustawy w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.
Wykładnia językowa powyższego przepisu nie budzi wątpliwości, na jego podstawie odtworzyć można normę prawną nakazującą podatnikowi, zamierzającemu obniżyć podstawę opodatkowania uzyskanie dowodu doręczenia korekty faktury nabywcy towaru lub usługi, dla których wystawiono fakturę.
Powołane wyżej regulacje stanowią zatem jasno, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.
Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, zaś nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.
Zatem warunkiem obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez wystawcę potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę. Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro bowiem rzeczywista transakcja została potwierdzona fakturą, w związku z czym powstał obowiązek podatkowy, a wystawiona faktura została wprowadzona do obrotu gospodarczego i stała się prawidłowym dokumentem stwierdzającym dokonanie sprzedaży, to tym samym okoliczności uprawniające do obniżenia obrotu należy udokumentować fakturą korygującą i wprowadzić ją do obrotu prawnego. Wprowadzenie faktury korygującej do obrotu prawnego może nastąpić tylko wtedy, gdy zostanie ona odebrana przez nabywcę.
Wskazać należy, że przepis art. 29 ust. 4a ustawy o VAT nie dokonuje rozróżnienia obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej od statusu nabywcy. Warunek determinujący prawo do obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie wystawionej faktury korygującej dotyczy każdego nabywcy poza wyjątkami określonymi w art. 29 ust. 4b ustawy. Zatem dotyczy zarówno nabywcy z prawem do odliczenia podatku naliczonego jak również nabywcy, który takiego prawa nie posiada. Dodatkowo zauważyć należy, iż obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę w sytuacji, gdy podatnik zamierza skorzystać z obniżenia kwoty podatku należnego nie jest tylko wymogiem technicznym. Sam fakt wystawienia faktury korygującej przez podatnika nie jest wystarczający do dokonania skutecznej korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego za dany okres rozliczeniowy. Na Spółce spoczywa bowiem ciężar obowiązku udowodnienia spełnienia przesłanki obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bowiem to Spółka z okoliczności tej wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Zatem, w celu uzyskania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, Spółka ma obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w danym okresie rozliczeniowym. Należy zauważyć, iż ani z przepisów krajowych ani wskazanego przez Spółkę wyroku TSUE nie wynika brak obowiązku posiadania odbioru faktury korygującej przez nabywcę , który może nie mieć prawa do odliczenia ze względu na ewentualne zwolnienie. Badanie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest obowiązkiem/prawem nabywcy towaru lub usługi a nie dostawcy. Brak takiego badania przez sprzedawcę jest racjonalne z punktu widzenia możliwości zmiany przeznaczenia nabytych towarów lub odliczenia proporcjonalnego kiedy to nabywca posiada prawo korekty. Bez znaczenia dla wystawcy faktury korygującej jest zatem zakres prawa do odliczenia nabywcy (odbiorcy faktury).
Biorąc pod uwagę przedstawioną we wniosku sytuację oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, iż w przypadku wystawienia faktury korygującej na rzecz nabywcy, który nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego Spółka ma obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, dla którego wystawiono fakturę. Brak potwierdzenia faktury korygującej uniemożliwia Spółce obniżenie obrotu na podstawie wystawionych faktur korygujących w momencie wystawienia faktury. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego.
Jednakże w świetle przywołanego wyroku Trybunału Sprawiedliwości dopuszcza się możliwość odstąpienia od konieczności posiadania potwierdzenia odbiorcy, gdy jego uzyskanie w rozsądnym czasie byłoby nadmiernie utrudnione. Spółka musi jednak wykazać, że dołożyła staranności w uzyskaniu takiego potwierdzenia. W odniesieniu bowiem do nabywcy, który nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego nie istnieje ryzyko nadużycia z jego strony przy rozliczaniu podatku naliczonego. Zauważyć jednakże należy, że trudności w uzyskaniu w rozsądnym terminie potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie są przedmiotem niniejszego wniosku.
Zobacz szkolenie: