Skopiuj link
We wniosku o interpretację Spółka przedstawiła następujący stan faktyczny. Spółka kupuje towary od Producenta i sprzedaje je do odbiorcy finalnego z zagranicy. Przedmiotem handlu jest mięso i przetwory z mięsa. Zdarza się, że kontrahent zagraniczny występuje z reklamacją. Po pozytywnym rozpatrzeniu reklamacji Spółka otrzymuje od kontrahenta zagranicznego obciążenie za poniesione przez niego dodatkowe koszty wynikające z tej reklamacji, np. koszty transportu, przestojów, przepakowania towaru, zmiany etykiet. Dodatkowo Spółka czasami bywa obciążana kosztami utylizacji towaru i kwotą utraconych zysków przez kontrahenta, których nie osiągnął, ponieważ wyrób utracił przydatność do spożycia i został przekazany do utylizacji. Czas rozpatrywania reklamacji jest na ogół dość długi. W związku z tym Spółka bywa obciążana kosztami po upływie wielu tygodni, nieraz miesięcy od daty zaistnienia zdarzenia (np. przepakowania), za które musi ponieść zapłatę. Spółka obciążana jest tymi kosztami na podstawie faktury lub noty obciążeniowej. Z umowy łączącej Spółkę z Producentem towaru wynika natomiast, że zwraca on Spółce poniesione przez nią koszty reklamacji, która powstała z jego winy. W związku z tym, po otrzymaniu od kontrahenta zagranicznego faktur dokumentujących obciążenie za dodatkowe koszty związane z reklamacją, Spółka wystawia refakturę na Producenta towaru.
Wobec powyższego Spółka zadała pytanie, czy datą powstania obowiązku podatkowego może być data wystawienia refaktury.
Zdaniem Spółki powinna ona rozpoznawać obowiązek podatkowy z tytułu wystawionej refaktury na zasadach wskazanych w art. 19 ust. 1-4 ustawy o VAT.
Mając zatem na uwadze powołane zasady powstawania obowiązku podatkowego oraz to, iż odnoszą się one także do usług odsprzedawanych, w przypadku usług, których wykonanie winno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstanie w momencie wystawienia „refaktury”.
Jak już wskazano, na refakturowane koszty składa się szereg drobnych usług, o bieżącym wykonaniu których Spółka nie zawsze jest informowana (np. transport czy badania laboratoryjne).
Dopiero z chwilą otrzymania faktury od kontrahenta z zagranicy, Spółka ma możliwość zapoznania się z szeregiem dodatkowych kosztów, które nie tylko będzie musiała ponieść, ale i które będzie musiała przenieść na Producenta. Usługi, którymi objęta jest zbiorcza faktura, zostały wykonane dużo wcześniej i Spółka nie miała udziału w ich zamawianiu. Może się też zdarzyć, iż Spółka nie będzie refakturowała całości kosztów, jakimi ją obciążono, ale tylko część (bo np. przyczyna reklamacji była zawiniona i przez nią i przez producenta, w stopniu niemożliwym do określenia). Spółka otrzymując fakturę od kontrahenta zagranicznego nie jest informowana co do daty wykonanych usług, często ustalenie tego jest wręcz niemożliwe. W fakturze wskazuje się jedynie w sposób ogólny, jakie koszty musiał ponieść kontrahent zagraniczny, bez wskazywania, kiedy miało to miejsce.
Refakturując, Spółka sprzedaje w zasadzie usługę kompleksową – koszty usług reklamacyjnych, na które składa się szereg usług cząstkowych. I z tego choćby względu, traktując świadczenia jako kompleksowe, powinna rozpoznawać obowiązek podatkowy na tzw. zasadach ogólnych.
Przenosząc bowiem koszty na Producenta, dokonuje ona niejako odsprzedaży wykonanych wcześniej usług, za które musiała zapłacić. Sprzedaż usług stanowi na gruncie ustawy VAT odpłatną czynność, która powinna być udokumentowana fakturą VAT. Zdaniem Spółki, dla niej dniem wykonania refakturowanej usługi wobec Producenta jest dzień, kiedy wystawia ona refakturę. W tym bowiem dniu Spółka decyduje, jaką część z kosztów przenosi na Producenta i wskazuje mu należną do zapłaty kwotę. Czynność ta jest czynnością odrębną od usług, za wykonanie których obciążono Spółkę.
Spółka pragnie wskazać, iż jej stanowisko znajduje uzasadnienie w wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 20 października 2011 r., sygn. I SA/Rz 573/11, w którym Sąd stwierdził:
„Odnośnie momentu wykonania usługi należy jeszcze raz podkreślić, iż usługa refakturowana jest usługą odrębną od usługi pierwotnej. Nie można zatem uznać, że usługa refakturowana jest wykonana w tym samym momencie, w którym jest wykonana usługa pierwotna. Nie jest zatem uprawniony wniosek, iż obowiązek podatkowy z tytułu refakturowania powstaje w tej samej dacie, w której powstał obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usługi pierwotnej”.
Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Spółki za prawidłowe.
Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.
Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. art. 8 ust. 2a ww. ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.
Zaznaczyć tu należy, że przepis art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, doprecyzowuje uregulowania zawarte w art. 30 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.
Z treści obu artykułów można wywieść, że przy odsprzedaży usług w rzeczywistości świadczona jest jedna usługa, jednak dla celów podatkowych należy przyjąć, iż była ona wyświadczona dwa razy (była przedmiotem dwóch odrębnych transakcji). Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. A zatem, ten kto odsprzedaje usługę, jest uznawany za dokonującego sprzedaży w zakresie powstania obowiązku podatkowego i wystawiania faktur. Celem obciążenia kosztami podmiotu, który faktycznie korzystał z usługi jest odsprzedaż tej usługi przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.
Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Mając na uwadze stan prawny i okoliczności niniejszej sprawy, a zwłaszcza fakt, że Spółka dopiero z chwilą otrzymania faktury od Kontrahenta (dokumentującej zresztą usługi wykonane dużo wcześniej, w których zamawianiu nie brała udziału), ma możliwość zapoznania się z szeregiem dodatkowych kosztów, które nie tylko będzie musiał ponieść, ale i które będzie musiał przenieść na Producenta oraz to, że otrzymując fakturę od Kontrahenta Spółka nie jest informowana, co do daty wykonanych usług, a ustalenie tego jest często wręcz niemożliwe, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, zgodnie z którym dniem wykonania odsprzedawanej na rzecz Producenta usługi jest dzień, kiedy Spółka obciąża go kosztami. Data wystawienia faktury (nie później niż 7 dnia od dnia wykonania usługi) jest zatem dniem obciążenia kosztami wykonanej usługi i wyznacza obowiązek podatkowy, który w rozpatrywanej sprawie będzie wynikał z art. 19 ust. 1-4 ustawy o VAT.
Zobacz szkolenie: